Sobre la no discriminación en fiscalidad internacional
No es ninguna novedad que en materia de fiscalidad internacional rige para España el principio de no discriminación, ya sea en el ámbito comunitario o en el derecho convencional. Así, conforme al artículo 12 del Tratado de la Unión Europea, “se prohibirá toda discriminación por razón de la nacionalidad”. Por su parte, todos los Convenios de Doble Imposición suscritos por España contienen una cláusula de no discriminación (del tenor del artículo 25 del Modelo OCDE) en virtud de la cual “los nacionales de un Estado no se someterán en el otro Estado a ningún impuesto u obligación relativa al mismo que no se exijan o que sean más gravosos que aquellos a los que estén sometidos los nacionales de este otro Estado que se encuentren en las mismas circunstancias”.
La formulación del principio de no discriminación es tan clara que su aplicación no debería plantear problemas en la práctica. Y, sin embargo, la Administración sistemáticamente ignora lo que significa este principio. Afortunadamente – aquí es donde viene la novedad – existe doctrina jurisprudencial reciente que consagra la no discriminación y su aplicación directa en el derecho español, desoyendo los dictados del legislador allí donde de forma clara resulta discriminatoria la norma en cuestión. A lo largo del año pasado se dictaron numerosas sentencias, varias de ellas del Tribunal Supremo, sobre el particular.
En casi todas ellas la normativa objeto de controversia ya ha sido derogada, precisamente por su carácter discriminatorio aunque la doctrina que contienen puede ser ilustrativa en relación con otras situaciones aún no tratadas por los Tribunales. En todo caso, sí resulta curiosa la obstinación de la Administración y de la Abogacía del Estado por defender lo indefendible.
Las Sentencias del Tribunal Supremo de 20 de mayo y de 14 de julio de 2011 se refieren a la discriminación que suponía la existencia de plazos diferentes, según el lugar de residencia de los contribuyentes, para solicitar la devolución de retenciones soportadas en exceso. Así frente al plazo general de 4 años disponible para los residentes en España, los residentes en otros países, que hubieran suscrito un Convenio con España, únicamente disponían de un plazo de 2 años (ex artículo 16.4 Reglamento del IRNR). Es obvio que esta discriminación era contraria al derecho comunitario y a la cláusula de no discriminación de los Convenios suscritos por España y, sin embargo, el asunto ha tenido que llegar hasta el Tribunal Supremo.
A su vez, en materia de subcapitalización tanto el Tribunal Supremo (entre otras, sentencia de 2 de noviembre de 2011) como la Audiencia Nacional (Sentencia de 7 de diciembre de 2011) consideran inaplicable la normativa de subcapitalización en casos en los que financiador no residente puede invocar el principio de no discriminación previsto en el respectivo Convenio de Doble Imposición. Dado que la mayoría de los Convenios suscritos por España contienen una cláusula de no discriminación, si llega a consolidarse esta doctrina, su impacto puede ser tremendo, al reducirse de manera muy significativa el alcance de la normativa de subcapitalización.
En otro orden de cosas, encontramos también sentencias del año pasado del TSJ de Baleares (de 21 de julio y de 14 de septiembre) y del TSJ de Valencia (de 9 de febrero, de 3 de marzo y de 20 de junio), todas ellas referidas a la discriminación que suponía la existencia de un tipo de gravamen de plusvalías para no residentes (35% IRNR), muy superior al aplicable a las personas físicas residentes en España que se encontraban en iguales condiciones (15% IRPF). También esta norma se ha modificado para equiparar la tributación de unos y otros. No obstante, se destacan estas sentencias por su doctrina del “acto claro” y de aplicabilidad directa del derecho comunitario.
Conforme a la doctrina del “acto claro”, el TSJ de Valencia considera que el caso es tan claro que no procede plantear una cuestión prejudicial por no existir ninguna duda razonable sobre la interpretación de la norma comunitaria. Una vez más, se echa de menos que los órganos de la Administración no hayan considerado lo que para el TSJ es una discriminación tan clara que no precisa de cuestión prejudicial. Por su parte, el TSJ de Baleares considera que “al constatar la Sala una discriminación evidente […] se ha de proceder a la inmediata corrección de esa discriminación”, sin que sea aceptable la argumentación de la abogacía del Estado que alega que “en caso de considerar la parte que existe trato discriminatorio procede la reclamación al gobierno de España pero no la aplicación de un tipo distinto al previsto por la ley”. Nos congratulamos de esta argumentación del TSJ que claramente defiende la primacía del derecho comunitario y apunta a una solución de fácil aplicación por los contribuyentes que, de otro modo, no tienen margen – más allá de la lucha procesal – para oponerse a prácticas discriminatorias claramente contrarias a las normas internacionales que vinculan a España.
Por último, cabe citar la discriminación existente en materia de sucesiones y donaciones, especialmente en situaciones en las que la no residencia en España del causante, del heredero o del donatario (dependiendo de los casos) implica una mayor carga fiscal que la que correspondería en caso de que ese mismo sujeto hubiera sido residente español. Aquí no cabe invocar las cláusulas de no discriminación previstas en los Convenios suscritos por España, dado que estos con carácter general no se refieren a los impuestos sobre herencias, de modo que solo se puede acudir al principio de no discriminación comunitario. Ahora bien, también en este ámbito se ha producido un avance importante. Ante la negativa de España a modificar su normativa en esta materia, el 27 de octubre de 2011 la Comisión Europea decidió llevar a nuestro país ante el Tribunal de Justicia de la UE por sus normas discriminatorias en materia de impuestos sobre sucesiones y donaciones. Es preciso anticipar, no obstante, que el resultado de este procedimiento es incierto teniendo en cuenta que también existen grandes diferencias dentro de España en función de la normativa autonómica aplicable en cada caso.
Ana Jiménez es licenciada en Derecho (ICADE E-1) y Master en Tributación (Centro de Estudios Garrigues). Actualmente trabaja en el departamento fiscal de Marimón Abogados en Madrid y previamente trabajó en CMS Albiñana & Suárez de Lezo (Madrid) y en Lovells (Londres). Lleva más de 14 años dedicada al derecho tributario, con especial involucración en cuestiones de fiscalidad internacional.
Doy la bienvenida a la autora a este blog. Destacaría dos aspectos del post: uno, que de las resoluciones judiciales resulta nítida la actitud de la administración tributaria de comportarse como un verdadero enemigo del contribuyente y del ciudadano en general, al cual tiene que estar alerta y dispuesto a pelear, puesto que la administración española en vez de ser un organismo a su servicio, tiende a negarle incluso los derechos más evidentes y a no darle la razón nunca, me temo que bajo el principio de que “como la mayoría de los damnificados no va a recurrir, me sale a cuenta”. Actitud bastante penosa e impropia de un Estado avanzado.
Y la segunda reflexión se deriva de la frase final del post: hay que plantearse si las enormes diferencias fiscales que existen entre las CCAA en TPO y AJD, o en sucesiones y donaciones tienen razón de ser. A la complicación intrínseca que para la actuación en toda España supone este jaleo normativo, hay que añadir que acaba siendo produndamente discriminatorio. Ejemplo: si un hijo dona a un padre un piso en Madrid, prácticamente no paga impuesto de donaciones. Si el mismo hijo dona a su padre un piso en Salamanca con el mismo valor, tiene que pedir un préstamo para pagar el impuesto.
Doy la bienvenida a la autora a este blog. Destacaría dos aspectos del post: uno, que de las resoluciones judiciales resulta nítida la actitud de la administración tributaria de comportarse como un verdadero enemigo del contribuyente y del ciudadano en general, al cual tiene que estar alerta y dispuesto a pelear, puesto que la administración española en vez de ser un organismo a su servicio, tiende a negarle incluso los derechos más evidentes y a no darle la razón nunca, me temo que bajo el principio de que “como la mayoría de los damnificados no va a recurrir, me sale a cuenta”. Actitud bastante penosa e impropia de un Estado avanzado.
Y la segunda reflexión se deriva de la frase final del post: hay que plantearse si las enormes diferencias fiscales que existen entre las CCAA en TPO y AJD, o en sucesiones y donaciones tienen razón de ser. A la complicación intrínseca que para la actuación en toda España supone este jaleo normativo, hay que añadir que acaba siendo produndamente discriminatorio. Ejemplo: si un hijo dona a un padre un piso en Madrid, prácticamente no paga impuesto de donaciones. Si el mismo hijo dona a su padre un piso en Salamanca con el mismo valor, tiene que pedir un préstamo para pagar el impuesto.
Interesantisimo post, que denuncia supuestos poco conocidos para la mayoria de los juristas pero que imagino que conoceran bien los no residentes comunitarios perjudicados, que se llevaran una magnifica imagen de la seriedad de nuestra Administracion y de su respeto a la normativa en vigor,
Interesantisimo post, que denuncia supuestos poco conocidos para la mayoria de los juristas pero que imagino que conoceran bien los no residentes comunitarios perjudicados, que se llevaran una magnifica imagen de la seriedad de nuestra Administracion y de su respeto a la normativa en vigor,
Interesante post.
Sólo una cosa, pero la obstinación en defender lo indefendible sólo puede imputarse a la Administración, no a la Abogacía del Estado, que no es la dueña de la acción procesal. A la Ley 52/1997 y al RD 997/2003 me remito.
De todos modos, la posibilidad de que la Administración pueda ignorar normas legales vigentes por incompatibles con el derecho comunitario ha de acogerse con extremada cautela, porque la presunción de la que se parte es, precisamente, la de la conformidad de las normas internas con las normas comunitarias.
Un abrazo
Interesante post.
Sólo una cosa, pero la obstinación en defender lo indefendible sólo puede imputarse a la Administración, no a la Abogacía del Estado, que no es la dueña de la acción procesal. A la Ley 52/1997 y al RD 997/2003 me remito.
De todos modos, la posibilidad de que la Administración pueda ignorar normas legales vigentes por incompatibles con el derecho comunitario ha de acogerse con extremada cautela, porque la presunción de la que se parte es, precisamente, la de la conformidad de las normas internas con las normas comunitarias.
Un abrazo
El Tribunal Supremo ha dictado una recientísima (18 de enero de 2012) sentencia sobre la discriminación a no residentes que habría que analizar
http://online.lexnova.es/servicesLXOL/visordoc?signatura=42D630967429C45E6BF9976F869652A5D764613280218074C1A815992B48CCB0