Sobre la no discriminación en fiscalidad internacional

No es ninguna novedad que en materia de fiscalidad internacional rige para España el principio de no discriminación, ya sea en el ámbito comunitario o en el derecho convencional. Así, conforme al artículo 12 del Tratado de la Unión Europea, “se prohibirá toda discriminación por razón de la nacionalidad”. Por su parte, todos los Convenios de Doble Imposición suscritos por España contienen una cláusula de no discriminación (del tenor del artículo 25 del Modelo OCDE) en virtud de la cual los nacionales de un Estado no se someterán en el otro Estado a ningún impuesto u obligación relativa al mismo que no se exijan o que sean más gravosos que aquellos a los que estén sometidos los nacionales de este otro Estado que se encuentren en las mismas circunstancias”.

La formulación del principio de no discriminación es tan clara que su aplicación no debería plantear problemas en la práctica. Y, sin embargo, la Administración sistemáticamente ignora lo que significa este principio. Afortunadamente – aquí es donde viene la novedad – existe doctrina jurisprudencial reciente que consagra la no discriminación y su aplicación directa en el derecho español, desoyendo los dictados del legislador allí donde de forma clara resulta discriminatoria la norma en cuestión. A lo largo del año pasado se dictaron numerosas sentencias, varias de ellas del Tribunal Supremo, sobre el particular.

En casi todas ellas la normativa objeto de controversia ya ha sido derogada, precisamente por su carácter discriminatorio aunque la doctrina que contienen puede ser ilustrativa en relación con otras situaciones aún no tratadas por los Tribunales. En todo caso, sí resulta curiosa la obstinación de la Administración y de la Abogacía del Estado por defender lo indefendible.

Las Sentencias del Tribunal Supremo de 20 de mayo y de 14 de julio de 2011 se refieren a la discriminación que suponía la existencia de plazos diferentes, según el lugar de residencia de los contribuyentes, para solicitar la devolución de retenciones soportadas en exceso. Así frente al plazo general de 4 años disponible para los residentes en España, los residentes en otros países, que hubieran suscrito un Convenio con España, únicamente disponían de un plazo de 2 años (ex artículo 16.4 Reglamento del IRNR). Es obvio que esta discriminación era contraria al derecho comunitario y a la cláusula de no discriminación de los Convenios suscritos por España y, sin embargo, el asunto ha tenido que llegar hasta el Tribunal Supremo.

A su vez, en materia de subcapitalización tanto el Tribunal Supremo (entre otras, sentencia de 2 de noviembre de 2011) como la Audiencia Nacional (Sentencia de 7 de diciembre de 2011) consideran inaplicable la normativa de subcapitalización en casos en los que financiador no residente puede invocar el principio de no discriminación previsto en el respectivo Convenio de Doble Imposición. Dado que la mayoría de los Convenios suscritos por España contienen una cláusula de no discriminación, si llega a consolidarse esta doctrina, su impacto puede ser tremendo, al reducirse de manera muy significativa el alcance de la normativa de subcapitalización.

En otro orden de cosas, encontramos también sentencias del año pasado del TSJ de Baleares (de 21 de julio y de 14 de septiembre) y del TSJ de Valencia (de 9 de febrero, de 3 de marzo y de 20 de junio), todas ellas referidas a la discriminación que suponía la existencia de un tipo de gravamen de plusvalías para no residentes (35% IRNR), muy superior al aplicable a las personas físicas residentes en España que se encontraban en iguales condiciones (15% IRPF). También esta norma se ha modificado para equiparar la tributación de unos y otros. No obstante, se destacan estas sentencias por su doctrina del “acto claro” y de aplicabilidad directa del derecho comunitario.

Conforme a la doctrina del “acto claro”, el TSJ de Valencia considera que el caso es tan claro que no procede plantear una cuestión prejudicial por no existir ninguna duda razonable sobre la interpretación de la norma comunitaria. Una vez más, se echa de menos que los órganos de la Administración no hayan considerado lo que para el TSJ es una discriminación tan clara que no precisa de cuestión prejudicial. Por su parte, el TSJ de Baleares considera que al constatar la Sala una discriminación evidente […] se ha de proceder a la inmediata corrección de esa discriminación”, sin que sea aceptable la argumentación de la abogacía del Estado que alega que “en caso de considerar la parte que existe trato discriminatorio procede la reclamación al gobierno de España pero no la aplicación de un tipo distinto al previsto por la ley. Nos congratulamos de esta argumentación del TSJ que claramente defiende la primacía del derecho comunitario y apunta a una solución de fácil aplicación por los  contribuyentes que, de otro modo, no tienen margen – más allá de la lucha procesal – para oponerse a prácticas discriminatorias claramente contrarias a las normas internacionales que vinculan a España.

Por último, cabe citar la discriminación existente en materia de sucesiones y donaciones, especialmente en situaciones en las que la no residencia en España del causante, del heredero o del donatario (dependiendo de los casos) implica una mayor carga fiscal que la que correspondería en caso de que ese mismo sujeto hubiera sido residente español. Aquí no cabe invocar las cláusulas de no discriminación previstas en los Convenios suscritos por España, dado que estos con carácter general no se refieren a los impuestos sobre herencias, de modo que solo se puede acudir al principio de no discriminación comunitario. Ahora bien, también en este ámbito se ha producido un avance importante. Ante la negativa de España a modificar su normativa en esta materia, el 27 de octubre de 2011 la Comisión Europea decidió llevar a nuestro país ante el Tribunal de Justicia de la UE por sus normas discriminatorias en materia de impuestos sobre sucesiones y donaciones. Es preciso anticipar, no obstante, que el resultado de este procedimiento es incierto teniendo en cuenta que también existen grandes diferencias dentro de España en función de la normativa autonómica aplicable en cada caso.

El caso Megaupload

El pasado 19 de enero de 2012, la Oficina Federal de Investigación del Departamento de Justicia del Gobierno de los Estados Unidos clausuró el sitio web www.megaupload.com. Megaupload era un conocido sitio web, responsable de buena parte de las descargas de películas, música y otros contenidos que han venido circulando por Internet. Buena prueba de ello es que, según diversas fuentes, el tráfico cursado por las redes de los operadores de telecomunicación se redujo entre un cinco y un diez por ciento tras el cierre de Megaupload.

El fundador de la web, Kim Schmitz, así como sus más cercanos colaboradores, fueron detenidos por la policía neozelandesa en cumplimiento de una orden internacional dictada por la Justicia norteamericana. Schmitz y los miembros de su equipo se enfrentan a cargos que pueden suponer penas de prisión de hasta cincuenta años de duración.

Los abultados ingresos de Megaupload, que permitieron a su propietario amasar un patrimonio que incluye trece automóviles Mercedes Benz, un Lamborguini, varios Cadillac, un Rolls Royce, un Maserati, una Harley Davidson y un avión privado; procedían por un lado de las cuotas abonadas por los llamados suscriptores “Premium”, y por otro lado de la publicidad. Lógicamente, los ingresos por publicidad son mayores cuanto mayor es la cantidad de usuarios que accede al sitio web, por lo que la puesta a disposición del público de contenidos atractivos es la clave del éxito de las páginas web que se financian a través de la publicidad.

Megaupload consiguió ser una plataforma publicitaria atractiva para sus anunciantes estimulando a sus propios usuarios para que “subiesen” contenidos interesantes a los servidores de Megaupload. El resultado fue que buena parte de ese contenido “atractivo” estaba sujeto a copyright, y Megaupload no solo no trató de eliminar ese contenido de sus servidores sino que siendo plenamente conscientes de ello lo mantuvo y trató además de disimularlo. Es por ello que la Justicia estadounidense acusa a Megaupload, entre otros cargos, de conspirar para violar los derechos de copyright.

El escrito de acusación incide en que Megaupload estableció incentivos económicos para aquellos usuarios que subiesen a los servidores contenidos especialmente populares, y que esos incentivos eran mayores cuanto más veces fuese dicho contenido descargado por otros usuarios. Y Megaupload mantuvo y fomentó este esquema pese a que conocía que esos contenidos estaban sujetos a derechos, los cuales resultaban violados por el modelo de negocio descrito. Este esquema era llamado “Uploader Rewards”.

Para sostener la acusación contra las personas físicas, evidenciando que no eran ajenas a que los contenidos subidos al servicio de Megaupload eran contenidos sujetos a derechos, el FBI intervino toda una serie de correos electrónicos en los que los directivos de Megaupload hacían referencias explícitas a contenidos sujetos a copyright, entre los que se encuentran documentales de la BBC, canciones de Louis Armstrong o episodios de series de televisión como Los Simpsons, entre otros muchos. Megaupload, además, publicaba una lista de lo contenidos más populares y que eran descargados con más frecuencia. Pero esta lista estaba manipulada para que en ella solo apareciesen contenidos libres de derechos, pese a que los que realmente registraban mayor número de descargas eran los sujetos a copyright. Schmitz y sus colaboradores eran, por tanto, plenamente conscientes de que para mantener su boyante negocio en marcha les interesaba ocultar que la principal razón por la que los usuarios acudían a su servicio eran esos contenidos “pirateados”, ya que gracias a esos muchos usuarios los ingresos publicitarios no paraban de crecer. La mejor descripción del modelo de negocio de Megaupload es la hecha por uno de sus directivos en uno de los correos intervenidos por el FBI: “Nosotros no somos piratas, sino que hacemos la entrega de la mercancía de los piratas”.  

Megaupload es una empresa radicada en Hong Kong, y su propietario, residente en Nueva Zelanda, tiene ciudadanía alemana y finlandesa, todo lo cual le situaba, en principio, fuera del alcance de las autoridades estadounidenses. Sin embargo, el hecho de que la ubicación física de los servidores y sistemas de almacenamiento de la información determina la jurisdicción aplicable a los contenidos allí almacenados ha posibilitado que el FBI y los tribunales estadounidenses sometan a Megaupload la legislación norteamericana, dado que una parte de los servidores utilizados por la empresa se ubica en Virginia. A partir de ahí, y en aplicación del tratado de extradición entre EE.UU. y Nueva Zelanda, vigente desde 1970, las autoridades norteamericanas solicitaron de las neozelandesas la detención de Schmitz y su cúpula directiva.

El cierre de Megaupload ha tenido el efecto colateral de colocar en una situación de indefensión a aquellos usuarios que utilizaban la web ahora clausurada como un sistema de almacenamiento “en la nube” de contenido propio y perfectamente legal. Efectivamente, entre los servicios ofrecidos por Megaupload se encontraba el de almacenamiento y compartición de ficheros, similar al que ofrecen otros populares proveedores como Dropbox. Ahora estos usuarios se encuentran con que no pueden acceder a esos contenidos, y se enfrentan a la posibilidad de que sea directamente borrados por las empresas propietarias de los centros de almacenamiento de datos que eran proveedoras de Megaupload, ya que ésta ha dejado de hacer frente al pago de las facturas al tener sus fondos intervenidos.

Varios días después de la intervención, la Fiscalía de Virginia notificó a Megaupload que había concluido la revisión de los contenidos almacenados en los servidores de las empresas Cogent Communications y Carpathia Hosting ubicados en Virginia, y que los abogados de Megaupload disponían de dos semanas para, junto a esas empresas, buscar una solución para el contenido legal almacenado en esos servidores por los miles de usuarios de los servicios de Megaupload. 

El cierre de Megaupload reabre así el debate sobre la seguridad de los contenidos almacenados “en la nube”. Es preciso recordar que al emplear un servicio Cloud Computing se suscribe un contrato de prestación de servicios entre el usuario y el proveedor. Este contrato se articula, en muchos casos, mediante la mera aceptación de los términos y condiciones del servicio en la web del proveedor, pero incluso en esos casos es preciso que el usuario tenga presente que la seguridad y confidencialidad de la información es un aspecto esencial a la hora de contratar servicios Cloud. Así, en el concreto caso de Megaupload, y para defender los intereses de los usuarios que almacenaron contenido legítimo en los servidores de esta empresa, es necesario analizar en detalle los términos y condiciones establecidos en su servicio de almacenamiento de información para determinar qué responsabilidades son exigibles a Megaupload por la falta de acceso temporal o incluso la eventual desaparición de esa información.