Luces y sombras del IVA con el criterio de caja
Dentro de los artículos que viene dedicando “¿Hay derecho?” a la Ley de emprendedores (ver éste, éste y éste) comentaré brevemente en esta entrada el nuevo régimen especial del criterio de caja en el IVA. Este nuevo régimen de IVA era una demanda de empresarios y profesionales que se veían obligados a ingresar en el Tesoro cuotas de IVA repercutidas a sus clientes que, sin embargo, todavía no habían llegado a cobrar, cosa que, debido a la crisis económica, se produce cada vez con mayor frecuencia. No obstante, habrá que esperar a 1 de enero de 2014 para que el nuevo régimen entre en vigor y sea posible su aplicación. Por otro lado, el sábado pasado se ha publicado una reforma del Reglamento del IVA para dar entrada a este nuevo régimen.
En la actualidad el devengo del IVA se produce cuando se entregan los bienes o se prestan los servicios sujetos al impuesto. No obstante, si se producen pagos anticipados, se anticipa el devengo al momento de ese pago anticipado; pero no se admite que, si hay un pago retrasado, se retrase el devengo. La esencia del nuevo régimen especial del criterio de caja consiste en que el empresario o profesional puede optar por el criterio de cobro y pago en vez del criterio del momento de la entrega o prestación. El legislador, sin embargo, se muestra cauteloso y establece una serie de limitaciones y prevenciones que muestran un cierto temor a las consecuencias del nuevo régimen sobre las arcas públicas.
La primera consiste en que sólo pueden optar por este régimen aquellos cuyo volumen de operaciones durante el año natural precedente no haya superado los 2.000.000 de euros, lo que no parece que tenga otra justificación que la de no ver excesivamente mermados los ingresos públicos, pues evidentemente las dificultades financieras de la empresa por tener que anticipar el IVA no cobrado serán las mismas sea cual sea su tamaño.
Pero aún parece tener menos justificación la exclusión del régimen de caja de los sujetos pasivos cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural superen la cuantía de 100.000 euros. Teniendo en cuenta que uno de los sectores más perjudicados por el criterio de devengo que obliga a anticipar el pago del IVA a la Hacienda es el de quienes facturan al Sector Público en sus distintos niveles territoriales, parece que pueden ser precisamente ellos los grandes excluidos. Pensemos en una empresa que haya realizado algunas obras o suministros para determinada Administración morosa en sus pagos, que quizá sería la más necesitada del régimen fiscal y, sin embargo, no podrá acogerse a él.
El contenido del régimen es sencillo: el sujeto pasivo acogido al mismo computará el IVA repercutido en la declaración del periodo en el que cobre la factura emitida al cliente. Pero, a cambio, el IVA soportado tendrá que deducirlo también en el periodo de declaración en que lo pague efectivamente, no en aquél en que recibió la factura. Si cobra (o paga) sólo parte de la factura, se devengará el IVA proporcional a lo efectivamente cobrado (o pagado).
Pero Hacienda desconfía de posibles actos de “ingeniería fiscal” que le perjudiquen: retrasar cobros o anticipar pagos de facturas de un ejercicio, con el consiguiente aplazamiento del pago neto del IVA. Por ello establece una serie de cautelas. Si se está en el régimen uno o varios años y, después, se renuncia a él, esta renuncia tendrá una validez mínima de 3 años. Es difícil entender esta cautela. Quizá Hacienda está pensando en empresa que va a realizar una fuerte inversión (y, por tanto, su IVA será previsiblemente negativo), que va a pagar en plazos y que decida salir del régimen del criterio de caja en el que no podría deducir el IVA soportado de golpe, sino a medida que va realizando los pagos. Como medida disuasoria se la penaliza dejándola fuera del régimen durante al menos tres años.
Por otro lado, una cuestión criticable es la atribución de efectos del régimen especial de criterio de caja a sujetos pasivos que no han optado por dicho régimen. En efecto, aunque un sujeto pasivo no esté acogido al criterio de caja del IVA, no podrá deducir el IVA soportado que le hayan repercutido proveedores que sí estén en criterio de caja hasta que no se haya producido el pago efectivo. Es decir, Hacienda obliga a todos los empresarios a correr con parte del perjuicio financiero que le produce el retraso del devengo mediante el criterio de caja. La cosa complica enormemente el sistema de IVA, pues obliga a cumplir ciertos requisitos adicionales a los sujetos pasivos en régimen general, para acreditar el pago de las facturas, cumpliendo ciertas obligaciones formales, especialmente añadir a sus registros de operaciones la fecha de pago. Feo detalle para con los sujetos pasivos, que se verán envueltos en complicaciones administrativas sin comerlo ni beberlo.
En general, el régimen especial favorece al sujeto pasivo, pues permite retrasar el pago a Hacienda del IVA. No obstante, puede haber casos en que le resulte desfavorable, como ocurre si en esa empresa el retraso de los pagos a proveedores es muy superior al retraso del cobro a clientes. Además hay que tener en cuenta el coste administrativo, por las obligaciones formales adicionales y el sistema contable que utilice el sujeto pasivo, pues si lleva (como es lo correcto) su contabilidad por el criterio de devengo y no por el de caja, la complicación de andar periodificando el IVA puede ser muy engorrosa.
En todo caso, los sujetos pasivos que no se acojan al criterio de caja tendrán la dificultad añadida de estar a expensas de que sus proveedores sí utilicen ese criterio, lo que dará lugar, quieran o no, a tener que realizar esos ajustes por periodificación del IVA, para cuadrar los desfases entre el momento en que se soporta el IVA en factura y el momento en que éste es deducible (el momento del pago).
En resumidas cuentas, mucho ruido y, me temo, pocas nueces.
Notario de Palma de Mallorca e Inspector de Hacienda (excedente); Licenciado en Derecho y en Ciencias Económicas; Auditor de cuentas
Muchas gracias, Jesús, por exponer de forma sencilla esta cuestión. Coincido contigo en la dificultad de entender la cautela de Hacienda, pero por otros motivos:
1º.- Porque, contablemente, el de devengo es un principio de obligado cumplimiento y no un “criterio” potestativo (ap. 2 del art. 3º del REAL DECRETO 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad)
2º.- Porque el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece un plazo máximo para la expedición de las facturas en su artículo 11.
3º.- Porque la propia LIVA regula de manera separada el devengo (arts. 75 y ss) y la liquidación del impuesto (arts. 167 y ss)
Por lo tanto, no solo el margen legal para “ingeniería fiscal y contable” es mínimo, sino que además resultaría perjudicial para quien anduviera con “creatividades”: ¿Cómo se va a saber y justificar el momento de exigibilidad de la deuda si se quiere requerir el pago judicialmente cuando se hubieran alterado los datos de registro de las operaciones?
Por otra parte, dado que no se originaría derecho a deducción en cantidades soportadas por la parte de IVA repercutido y no cobrado ¿Habría de tratarse de manera similar a la regla de prorrata?
En fin, lo de siempre: Visión cortoplacista y sesgada en beneficio único de la Administración. O como bien dices, mucho ruido y pocas nueces.
Bien explicado, veo que tiene muchos recovecos. Pero no sé si he entendido bien: parece que con este régimen incluso los que optan por el sistema de devengo está afectados, en el sentido de que han de saber si los que le facturan han optado por deld e caja? ¿Vamos a tener que preguntar a cada uno que nos facture cómo actúa? Porque si es así, es un esperpento de legislación.
Así es. Pero no hará falta preguntar al proveedor, porque si está en régimen de caja, deberá hacerlo constar así en todas las facturas que emita.
No, en las facturas que emitan estos proveedores debe venir una letrilla que diga que está acogidos a la criterio de caja (la letrilla exacta se puede ver en el reglamento del IVA). En todo caso espero que la pongan en grande y en rojo.
El límite de 100.000 euros de facturación con un cliente no tiene como finalidad excluir del criterio de caja a la AA.PP pues éstas generalmente no actúan como empresarias y, por tanto, no se deducen el IVA que soportan y por ello en tales casos no se aplicaría nunca el IVA de caja. Creo más bien que su finalidad es reducir el número de sujetos pasivos que pueden acogerse al sistema de IVA de caja y reducirlo a pequeños empresarios.
Por lo que he oído los grandes beneficiarios del sistema de devengo (hipermercados, grandes almacenes, multinacionales de la distribución textil -no creo necesario dar nombres para no ofender a nadie-) que pagaban a 90 ó 180 días y que se presentaban autoliquidaciones de IVA mensuales y por tanto ya habían cobrado de la AEAT el IVA antes de pagarlo a sus proveedores, ya han dicho a sus proveedores que si éstos se acogen al sistema de IVA de caja que no les comprarán más. Por tanto si quieres facturar a estas empresas no te quedará mas remedio que seguir aplicando el criterio del devengo.
Dice el Reglamento: “Quedarán excluidos del régimen especial del criterio de caja los sujetos pasivos
cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural
supere la cuantía de 100.000 euros”. Por tanto, un mismo destinatario, que no tiene por qué ser sujeto pasivo del IVA y, por tanto, puede perfectamente ser una Administración Pública.
El fenómeno de la ventaja financiera de empresas que facturan a 90 o 180 días es evidente. Y que esa ventaja desaparece si el proveedor se acoge al régimen especial de IVA de caja, también. Pero no acabo de ver que eso tenga algo que ver con el límite cuantitativo de 100.000 euros; aunque puede que el lobby de las grandes superficies, cuyo negocio tiene mucho de financiero (pagar a 90 o más días y cobrar al contado por caja) hayan influido en el establecimiento de ese límite cuantitativo. Ignoro si tienen tanta influencia en el Gobierno…
Muchas gracias, Jesús, por exponer de forma sencilla esta cuestión. Coincido contigo en la dificultad de entender la cautela de Hacienda, pero por otros motivos:
1º.- Porque, contablemente, el de devengo es un principio de obligado cumplimiento y no un “criterio” potestativo (ap. 2 del art. 3º del REAL DECRETO 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad)
2º.- Porque el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece un plazo máximo para la expedición de las facturas en su artículo 11.
3º.- Porque la propia LIVA regula de manera separada el devengo (arts. 75 y ss) y la liquidación del impuesto (arts. 167 y ss)
Por lo tanto, no solo el margen legal para “ingeniería fiscal y contable” es mínimo, sino que además resultaría perjudicial para quien anduviera con “creatividades”: ¿Cómo se va a saber y justificar el momento de exigibilidad de la deuda si se quiere requerir el pago judicialmente cuando se hubieran alterado los datos de registro de las operaciones?
Por otra parte, dado que no se originaría derecho a deducción en cantidades soportadas por la parte de IVA repercutido y no cobrado ¿Habría de tratarse de manera similar a la regla de prorrata?
En fin, lo de siempre: Visión cortoplacista y sesgada en beneficio único de la Administración. O como bien dices, mucho ruido y pocas nueces.
Bien explicado, veo que tiene muchos recovecos. Pero no sé si he entendido bien: parece que con este régimen incluso los que optan por el sistema de devengo está afectados, en el sentido de que han de saber si los que le facturan han optado por deld e caja? ¿Vamos a tener que preguntar a cada uno que nos facture cómo actúa? Porque si es así, es un esperpento de legislación.
Así es. Pero no hará falta preguntar al proveedor, porque si está en régimen de caja, deberá hacerlo constar así en todas las facturas que emita.
El límite de 100.000 euros de facturación con un cliente no tiene como finalidad excluir del criterio de caja a la AA.PP pues éstas generalmente no actúan como empresarias y, por tanto, no se deducen el IVA que soportan y por ello en tales casos no se aplicaría nunca el IVA de caja. Creo más bien que su finalidad es reducir el número de sujetos pasivos que pueden acogerse al sistema de IVA de caja y reducirlo a pequeños empresarios.
Por lo que he oído los grandes beneficiarios del sistema de devengo (hipermercados, grandes almacenes, multinacionales de la distribución textil -no creo necesario dar nombres para no ofender a nadie-) que pagaban a 90 ó 180 días y que se presentaban autoliquidaciones de IVA mensuales y por tanto ya habían cobrado de la AEAT el IVA antes de pagarlo a sus proveedores, ya han dicho a sus proveedores que si éstos se acogen al sistema de IVA de caja que no les comprarán más. Por tanto si quieres facturar a estas empresas no te quedará mas remedio que seguir aplicando el criterio del devengo.
Dice el Reglamento: “Quedarán excluidos del régimen especial del criterio de caja los sujetos pasivos
cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural
supere la cuantía de 100.000 euros”. Por tanto, un mismo destinatario, que no tiene por qué ser sujeto pasivo del IVA y, por tanto, puede perfectamente ser una Administración Pública.
El fenómeno de la ventaja financiera de empresas que facturan a 90 o 180 días es evidente. Y que esa ventaja desaparece si el proveedor se acoge al régimen especial de IVA de caja, también. Pero no acabo de ver que eso tenga algo que ver con el límite cuantitativo de 100.000 euros; aunque puede que el lobby de las grandes superficies, cuyo negocio tiene mucho de financiero (pagar a 90 o más días y cobrar al contado por caja) hayan influido en el establecimiento de ese límite cuantitativo. Ignoro si tienen tanta influencia en el Gobierno…
Esta claro que esto va a ser un lío importante, sobre todo los primeros meses o incluso el primer año, mientras conseguimos adaptarnos a este nuevo invento del Gobierno.
A mi principalmente me surge una duda con el tema de los 100.000€. Se supone que se refiere a cobros EN EFECTIVO de un mismo sujeto durante un ejercicio económico. Supongo que se entiende por efectivo cualquier movimiento de dinero, no solo dinero en metálico. A parte que con la pasada ley de los pagos superiores a 2500€ sería bastante complicado llegar a los 100.000€. De ser así, van a quedar una gran cantidad de empresas sin opción de acogerse a este régimen, y como se ha dicho anteriormente no servirá de nada para empresas que trabajen para las AAPP, que por experiencia propia son los que mas tardan en pagar.
Una vez mas parece que nos vuelven a complicar la vida para beneficiar a unos pocos (ellos) y perjudicar a unos muchos.
Tiene muchísima razón ML. Teniendo en cuenta la prohibición de pagos en efectivo de 2.500 euros o más, como mínimo harían falta 41 operaciones con el mismo destinatario, lo que resulta bastante improbable.
La verdad es que con las prisas, había entendido operaciones con el mismo destinatario “cobradas” , y se me había pasado lo de “en efectivo”; había leído lo que creía que debía decir el precepto y no lo que realmente dice en su literalidad. ¿Un lapsus del legislador, que queriendo decir una cosa ha dicho otra bien distinta, que habrá que corregir? Si es así, el patinazo es de envergadura.
La emisión de facturas con pago aplazado tiene como finalidad facilitar el pago de los clientes, esto es, financiarlos. Sólo cuando ese aplazamiento se repercute en el precio o se cobran intereses es una ventaja financiera para el proveedor, porque supone una limitación de disposición de efectivo cuando X euros de mañana no valen lo mismo que X euros de hoy.
Es esa falta de liquidez en el momento de presentar el impuesto por lo que surge el criterio de caja y lo que hace la Administración es suponer, de una forma bastante aventurada, que con cobrar 100.000 euros de un solo cliente ya hay bastante para pagar el IVA porque seguro que con los ingresos de toda la cartera se supera con creces el importe necesario para mantener la actividad.
Parece que se pasa por alto un detalle: Una cosa es cobrar tarde o no cobrar por la morosidad de los clientes y otra cobrar tarde por financiarles voluntariamente. No parece tener mucho sentido acogerse al criterio de caja en el segundo supuesto, ya que es algo que debería contemplarse en la planificación financiera y fiscal previéndose los márgenes operativos e ingresos alternativos. Es normal, por tanto, que los grandes clientes teman dejar de verse financiados por sus proveedores si estos deciden acogerse al criterio de caja. Lo que ya no es tan normal es que importe cómo unos y otros paguen sus impuestos respectivos.
Tiene usted toda la razón, Cruz. Las relaciones comerciales tienen sus reglas financieras y económicas (descuentos por pronto pago, rappels, etc.) y el IVA de caja es sólo un dato más que habrá que tener en cuenta al configurar dichas relaciones comerciales. Por eso pienso que realmente donde puede ser fundamental el límite de los 100.000 euros es para quienes facturan a las Administraciones Públicas.
La emisión de facturas con pago aplazado tiene como finalidad facilitar el pago de los clientes, esto es, financiarlos. Sólo cuando ese aplazamiento se repercute en el precio o se cobran intereses es una ventaja financiera para el proveedor, porque supone una limitación de disposición de efectivo cuando X euros de mañana no valen lo mismo que X euros de hoy.
Es esa falta de liquidez en el momento de presentar el impuesto por lo que surge el criterio de caja y lo que hace la Administración es suponer, de una forma bastante aventurada, que con cobrar 100.000 euros de un solo cliente ya hay bastante para pagar el IVA porque seguro que con los ingresos de toda la cartera se supera con creces el importe necesario para mantener la actividad.
Parece que se pasa por alto un detalle: Una cosa es cobrar tarde o no cobrar por la morosidad de los clientes y otra cobrar tarde por financiarles voluntariamente. No parece tener mucho sentido acogerse al criterio de caja en el segundo supuesto, ya que es algo que debería contemplarse en la planificación financiera y fiscal previéndose los márgenes operativos e ingresos alternativos. Es normal, por tanto, que los grandes clientes teman dejar de verse financiados por sus proveedores si estos deciden acogerse al criterio de caja. Lo que ya no es tan normal es que importe cómo unos y otros paguen sus impuestos respectivos.
No parece que este muy equilibrado, por lo menos por aquellos que no opten por el criterio de caja. El IVA repercutido de las facturas que emites para alguien que este acogido al criterio de caja lo tienes que pagar por criterio de devengo, o sea en la próxima liquidación de IVA, mientras que tu cliente mientras que tu cliente se lo va a deducir cuando te pague, Hacienda gana ya que cobra un IVA que tu cliente aun no se va a deducir, tu te quedas como estabas y el cliente pierde (aunque luego se le compensaría con las facturas que emita).
Si embargo si tu proveedor esta acogido al régimen de caja, el IVA repercutido de su factura no lo Ingresa hasta que no le pagas, el proveedor gana, tu no lo puedes recuperar hasta que no le pagas y hacienda se queda igual el IVA repercutido y Soportado se declaran a la vez.
En definitiva cuando se dan cruces de operaciones entre acogidos y no al criterio de caja.
El que esta acogido se queda igual ya que repercute y soporta cuando paga y cobra.
El que no esta acogido pierde, ya que repercute cuando emite y soporta cuando paga.
Hacienda gana, cobra el IVA repercutido del no acogido cuando emite la factura y “paga” el soportado del acogido cuando esta ha cobrado (mas tarde). Mientras que en el IVA repercutido del acogido que factura a un cliente no acogido no funciona igual ya que este ultimo no puede soportar ese IVA hasta que no paga la factura (pero si que tuvo que pagar el que el ha repercutido por criterio de devengo), por lo que aquí no pierde, se queda igual.
Vamos que finalmente hacienda va a adelantar IVA en las operaciones cruzadas, perjudicando a los que no se hayan acogido al criterio de caja.
No parece que este muy equilibrado, por lo menos por aquellos que no opten por el criterio de caja. El IVA repercutido de las facturas que emites para alguien que este acogido al criterio de caja lo tienes que pagar por criterio de devengo, o sea en la próxima liquidación de IVA, mientras que tu cliente mientras que tu cliente se lo va a deducir cuando te pague, Hacienda gana ya que cobra un IVA que tu cliente aun no se va a deducir, tu te quedas como estabas y el cliente pierde (aunque luego se le compensaría con las facturas que emita).
Si embargo si tu proveedor esta acogido al régimen de caja, el IVA repercutido de su factura no lo Ingresa hasta que no le pagas, el proveedor gana, tu no lo puedes recuperar hasta que no le pagas y hacienda se queda igual el IVA repercutido y Soportado se declaran a la vez.
En definitiva cuando se dan cruces de operaciones entre acogidos y no al criterio de caja.
El que esta acogido se queda igual ya que repercute y soporta cuando paga y cobra.
El que no esta acogido pierde, ya que repercute cuando emite y soporta cuando paga.
Hacienda gana, cobra el IVA repercutido del no acogido cuando emite la factura y “paga” el soportado del acogido cuando esta ha cobrado (mas tarde). Mientras que en el IVA repercutido del acogido que factura a un cliente no acogido no funciona igual ya que este ultimo no puede soportar ese IVA hasta que no paga la factura (pero si que tuvo que pagar el que el ha repercutido por criterio de devengo), por lo que aquí no pierde, se queda igual.
Vamos que finalmente hacienda va a adelantar IVA en las operaciones cruzadas, perjudicando a los que no se hayan acogido al criterio de caja.
Va a ser un lio monumental para las empresas que no estén acogidas a este sistema el tener que seguir elcriterio de caja con las operaciones con los que sí lo hayan escogido. Será como llevar dos contabilidades
El límite de 100.000 euros es para operaciones en efectivo y no choca con la ley que prohibe los pagos puesto que la LIVA se aplica a empresarios y gente que no actúa como tal (por ejemplo, comunidades de propietarios o personas físicas que actúan como arrendadores, que también podrían optar por el criterio de caja). Es decir, no deja fuera a las empresas que operen con la AAPP de forma mayoritaria
El lío es más gordo todavía, puesto que si miráis el reglamento aprobado, el modelo 347 de volumen de operaciones con 3º se sigue confeccionando mediante el criterio del devengo y a la vez, en las declaraciones trimestrales de IVA habrá que informar del volumen equivalente de operaciones en devengo frente a la liquidación. Es decir, gente que se acoja al criterio de caja, tiene que tener control por devengo y por caja.
Faltan por salir las resoluciones del ICAC para ver cómo se contemplará en contabilidad el IVA devengado y soportado por devengo no exigible hasta el pago, puesto que no tiene tampoco razón de ser que se contabilice en el grupo 47 si estamos en el criterio de caja hasta que no hayamos cobrado o pagado la factura
Por último, a la mayoría de las empresas, este sistema no les interesa, salvo aumentos muy bestiales en facturación con cobros con aplazamiento muy elevado. Una empresa con un volumen estable en su actividad, simplemente desplaza las obligaciones fiscales unos meses
¿Y qué pasa con las empresas que pagan por confirming? Tanto las acogidas como las no acogidas al criterio de caja.
La cuenta del proveedor queda cancelada con la emisión de la orden de confirming pero el proveedor, si no se lo adelanta no cobra hasta el vencimiento.
¿como se aplicaria el criterio en este caso? Porque el cliente “ha pagado” pero el proveedor no ha cobrado…
El tener clientes que te pagan a 90 o 180 dias y no son morosos, esto solo te vale para ahorrar el IVA en los dos primeros trimestes del año, ya que en el tercer trimestre empiezas a cobrar dichas facturas y por lo tanto vuelves a estar como antes de acogerte al criterio de caja.
La unica ventaja es para el que tiene clientes morosos y que no le van a pagar en años, para ello en Diciembre del año siguiente tiene que ingresar el IVA.
Asi que lo mejor es que esos clientes que no te van a pagar las facturas lo mejor que puedes hacer es dejar de trabajar con ellos, ya que las perdidas por no cobrar la facturas las vas a tener igual y el IVA lo vas a terminar ingresando igual.
Una de las consecuencias, creo que más perjudiciales, para aquellos sujetos que se acojan a este nuevo criterio va a ser el “problema comercial”. Las empresas que no se hayan acogido al criterio de caja ya han empezado a vetar a proveedores que se han acogido: como se dice acertadamente en el artículo, se les crea un problema importante.
Estas empresas no desean que, a causa de recibir facturas acogidas al régimen especial de caja, tener que cambiar sus procesos administrativos, control de pagos, etc.