El laberinto probatorio de la plusvalía municipal: ¿Cómo demostrar que el valor del terreno no se ha incrementado?

Tras la sentencia del Tribunal Supremo de 9-7-2018 (Recurso 6226/2017) ha quedado claro que corresponde a los contribuyentes la carga de demostrar, en cada caso, que el valor del terreno no se ha incrementado con motivo de su transmisión, y que, por tanto, no deben pagar el impuesto de plusvalía municipal. Pero ¿cómo demostrar que el valor del terreno no se ha incrementado? Y, sobre todo, ¿cómo están valorando dicha prueba los distintos Juzgados y Tribunales?

¿POR QUÉ ES NECESARIO PROBAR QUE EL VALOR DEL TERRENO NO SE HA INCREMENTADO?

Antes de la sentencia de 11-5-2017 del Tribunal Constitucional, la normativa del impuesto de plusvalía municipal (artículos 107.1 y 110.4 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales) contenía una presunción “iuris et de iure” de incremento de valor. Por ello, no había espacio para la prueba en este impuesto. La sola transmisión del inmueble suponía la existencia de incremento de valor del terreno, y además, no era posible acreditar lo contrario.

La situación ha cambiado tras la declaración de inconstitucionalidad del artículo 110.4 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales. Así, el Tribunal Supremo, en sentencia de 13-2-2019 (Recurso 4238/2017), ha declarado que, “de la exégesis de la regulación legal del IIVTNU -en particular, de los artículos 104.1, 107.1, 107.2 a), y 110.4 de la TRLHL-, a la luz de las declaraciones de inconstitucionalidad contenidas en la STC 59/2017, se infiere inequívocamente que la que se expulsa completamente del ordenamiento jurídico es la presunción iuris et de iure de existencia de incremento de valor del terreno urbano transmitido (que en todo caso debía ser objeto de tributación), no la presunción iuris tantum de existencia de una plusvalía en la enajenación del inmueble, que sigue estando plenamente en vigor y cuya destrucción, en aplicación de nuestra doctrina histórica sobre la carga de la prueba, le corresponde efectuar al obligado tributario”.

Por ello, tras la declaración de inconstitucionalidad existe una presunción legal de que en toda transmisión se ha producido el incremento del valor del terreno. En consecuencia, ahora sí es posible aportar prueba en contrario para desvirtuar dicha presunción. Y, como veremos, dicha prueba corresponde a los contribuyentes.

EL CONTRIBUYENTE, OBLIGADO A PROBAR QUE EL VALOR DEL TERRENO NO SE HA INCREMENTADO

En relación con la carga de la prueba, el Tribunal Supremo, en la referida sentencia de 9-7-2018, (Recurso 6226/2017) afirmó que “Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. Y este extremo, no solo se infiere con carácter general del artículo 105.1 LGT, conforme al cual «quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo», sino que también, y en el ámbito concreto que nos ocupa, ha sido puesto de relieve por el Pleno del Tribunal Constitucional en el FJ 5 b) de la STC 59/2017”.

Por ello, será el contribuyente el que deba demostrar la ausencia de incremento de valor del terreno. Y ello, tanto si le corresponde presentar la declaración del impuesto, y esperar a que el Ayuntamiento le notifique la liquidación, como si la Ordenanza municipal le exige la presentación de una autoliquidación. Así lo ha aclarado el Tribunal Supremo en la sentencia antes citada de 13-2-2019 (Recurso 4238/2017).

Una vez aclarada la necesidad de aportar prueba para desvirtuar la presunción legal de existencia de incremento de valor del terreno, y que la carga de aportar dicha prueba corresponde al contribuyente, es el momento de determinar qué medios de prueba puede ése utilizar.

¿CÓMO PROBAR LA AUSENCIA DE INCREMENTO DE VALOR DEL TERRENO?

El Tribunal Supremo, en la sentencia antes citada de 9-7-2018 (6226/2017) declaró que “Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla , como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas (…); (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU. Precisamente -nos interesa subrayarlo-, fue la diferencia entre el precio de adquisición y el de transmisión de los terrenos transmitidos la prueba tenida en cuenta por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017 para asumir -sin oponer reparo alguno- que, en los supuestos de hecho examinados por el órgano judicial que planteó la cuestión de inconstitucionalidad, existía una minusvalía”.

Por tanto, tres son las vías para acreditar que el valor del terreno no se ha incrementado con motivo de su transmisión: La comparación de escrituras, la valoración pericial realizada por técnico competente, y el empleo de cualquier otro medio de prueba admitido en Derecho.

Y concluye el Tribunal Supremo que “Aportada -según hemos dicho, por cualquier medio- por el obligado tributario la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía”.

El camino pues, está claro, y aparentemente es sencillo. El problema es que la valoración de dicha prueba se ha dejado en manos de cada Juzgado o Tribunal. Por ello, la plusvalía municipal se ha convertido en los últimos tiempos en un auténtico “reino de taifas”, en el que conviven criterios distintos y opuestos, incluso entre Juzgados de la misma capital. Así lo explicamos en una entrada anterior de este blog.

¿BASTAN LAS ESCRITURAS PARA DEMOSTRAR LA INEXISTENCIA DE INCREMENTO DEL VALOR DEL TERRENO?

Tras la sentencia de 9-7-2018 del Tribunal Supremo, las escrituras de adquisición y transmisión del terreno constituyen un sólido principio de prueba de la inexistencia de incremento de valor del terreno.El Tribunal Supremo, en sentencia de 18-7-2018 (recurso 4777/2017), les atribuye la misma presunción de certeza que a las autoliquidaciones presentadas por un contribuyente. Se presumen ciertas para los contribuyentes (artículo 108.4 de la LGT). Y la Administración puede darlas por buenas, o comprobarlas (artículo 101.1 LGT).

Sin embargo, esto, que parece tan claro, no ha sido interpretado correctamente por muchos Juzgados y Tribunales, que han venido exigiendo a los contribuyentes la aportación de una prueba pericial completa, como única forma de acreditar que el valor del terreno no se ha incrementado. Los costes que dicha prueba conlleva han disuadido a muchos contribuyentes de su derecho a recurrir.

El Tribunal Supremo ha reaccionado contra este tipo de prácticas, y en sentencia de 5-3-2019 (Recurso 2672/2017) ha estimado un recurso de casación contra una resolución del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que había desestimado el recurso del contribuyente “con fundamento en que, para que el obligado tributario acredite la inexistencia de plusvalía no es suficiente, como ha sucedido en este caso, aportar como indicio las escrituras de compra y venta, sino que es preciso una tasación pericial contradictoria”.

Sin embargo, los valores resultantes de las escrituras no son válidos en todos los casos. El Supremo, en sentencia de 17-7-2018 (5664/2017) declaró que los valores contenidos en las escrituras constituyen un principio de prueba de la inexistencia de incremento de valor,a menos que fueran simulados. Introduce por tanto el Supremo, la posibilidad de que los valores consignados en las escrituras de adquisición y transmisión de un terreno no siempre sean un instrumento válido para acreditar la inexistencia de incremento de valor del terreno.

Dentro de estos casos “dudosos”, tenemos las transmisiones onerosas entre familiares, o entre sociedades con vinculación, y también las transmisiones lucrativas (herencia y donación). No obstante, considero que las escrituras de herencia, donación, o las suscritas entre partes “vinculadas” no son “per se”, pruebas inválidas de la inexistencia de incremento de valor del terreno. Y ello, mientras no se demuestre que los valores contenidos en las mismas son irreales o simulados.

Prueba de ello son las sentencias del Tribunal Supremo de 8-11-2018 (Recurso 5214/2017) y de 20-12-2018 (Recurso 4631/2017), que resuelven supuestos en los que el contribuyente adquirió un terreno urbano por compraventa, y acabó transmitiéndolo, a su fallecimiento, por herencia. Los valores de escrituras se refutaron válidos en este caso, porque coincidían con los valores de referencia publicados por la Comunidad Autónoma.

Por otro lado, si el contribuyente aporta una prueba pericial para demostrar la inexistencia de incremento de valor del terreno, lo preferible será que ésta establezca una comparación entre los valores de adquisición y transmisión del terreno. Pero, en este caso, la comparación ya no se basará en el valor de escrituras, sino en la propia pericia.

¿Y QUÉ PASA CON EL IPC, GASTOS INHERENTES A LA TRANSMISIÓN, INVERSIONES, MEJORAS…?

A la hora de realizar la comparación de escrituras, se ha planteado si debe incluirse en la misma la actualización conforme al IPC, así como los gastos propios de la adquisición o transmisión, y las inversiones o mejoras realizadas sobre el terreno.

Respecto al IPC, se trata de una cuestión que en la actualidad todavía no tiene una respuesta definitiva. Algunos Juzgados (es el caso del Contencioso número 6 de Valencia) son favorables actualizar el valor de adquisición del terreno conforme al IPC, porque “no es idéntico lo que puede comprarse con una cierta cantidad de dinero en el año X que en el año X+20”. Pero otros Juzgados no permiten tal actualización.

En cuanto a los gastos inherentes a la transmisión (notaría, registro, tributos…), el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en sentencia de 23-7-2018 (recurso 29/2018) se ha mostrado favorable a su consideración, a la hora de realizar la comparación de escrituras. Sin embargo, estamos ante un criterio discutido por muchos otros órganos judiciales.

Por último, y en relación a los gastos de urbanización, inversiones y mejoras que se hayan realizado sobre el terreno, el Tribunal Supremo, en sentencia de 12-3-2019 (recurso 3107/2017) ha declarado que “para calcular la existencia de un incremento o de una disminución del valor de los terrenos en el IIVTNU, a los efectos del artículo 104.1 TRLHL, los gastos de urbanización soportados con posterioridad a la adquisición del terreno cuya posterior enajenación determina el hecho imponible, no deben considerarse como un mayor precio de adquisición puesto que se integran en el valor de los terrenos, como elemento del incremento de valor que se refleja en el precio de transmisión”. Lo mismo se aplica a cualquier inversión o mejora realizada en el terreno.

En definitiva, quedan muchas cuestiones por aclarar que están siendo libremente interpretadas por cada Juzgado. Con ello, la suerte del contribuyente depende en muchos casos del concreto Juzgado o Tribunal que tenga que resolver su recurso, más que de la validez de los argumentos esgrimidos. Y no es ésta una situación deseable.