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El Tribunal Supremo salva la Plusvalía Municipal: el contribuyente ha de probar que no obtuvo ganancia

La STS de 9/7/2018  ha resuelto una grave duda  sobre las consecuencias de la declaración de inconstitucionalidad del IIVTNU (conocido como Impuesto de Plusvalía Municipal),  por la STC de 11 de mayo de 2017.

Recrodemos que esa sentencia declaró que los artículos 107.1. 107.2 y 110.4 de la Ley de Haciendas Locales (LHL) eran inconstitucionales en cuanto hacían “tributar por una riqueza inexistente, en abierta contradicción con el principio de capacidad económica del citado art. 31.1 CE.” Sin embargo concretaba que lo eran “únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor” y consideró lícita la forma de cálculo del impuesto: “es plenamente válida la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales”.

Por otra parte también decía: “la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que sólo corresponde al legislador, … llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto que permitan arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.”

Esta declaración de que el legislador es el que tiene que establecer el sistema para ver si existe o no aumento planteó la gran duda: ¿significaba esto que no se podía liquidar el impuesto hasta que se dictara esa norma? ¿Eran por tanto nulas todas las liquidaciones del Impuesto, aunque se transmitiera por un valor mayor que el que figuraba en el título de adquisición?

Esto es lo que declararon numerosas sentencias: que al no existir una ley que estableciera un sistema para determinar cuando existía incremento del valor, no podía este determinarse por la administración “sin quebrantar los principios de seguridad jurídica y de reserva de ley en materia tributaria”  (por todas, la STSJ Madrid 19/7/2017). En consecuencia, todas las liquidaciones del impuesto serían nulas hasta que una Ley fijara el sistema.

El TS rechaza esta interpretación por las siguientes razones:

– Expone que la STC 59/2017 no declara la inconstitucionalidad total o absoluta de todos los preceptos artículos sino “ únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”. La posterior manifestación del TC sobre la necesidad de que el legislador regule cuando existe incremento no puede desvirtuar  la ratio decidendi de la semtencia, ni someter a la misma nulidad las liquidaciones en las que ha habido incremento que aquellas en las que no hubo ganancia.

– En segundo lugar entiende que sí existe cobertura legal para determinar si existe o no aumento de valor. Dice que el TC ha  con la determinación de valores entendieron que “remitir a la LGT los “medios” con arreglo a los cuales la Administración tributaria podrá comprobar el valor… resulta “aceptable desde la perspectiva del artículo 133.1”( FJ 9 de la STC 194/2000). De ello concluye “el empleo de los medios de comprobación que establece la LGT en los artículos 105 y siguientes de la LGT” excluye la arbitrariedad en la determinación del incremento del valor y por tanto no se infringe ni la reserva de Ley ni la seguridad jurídica.

La conclusión es que la inconstitucionalidad del art. 110.4 -que impide alegar la inexistencia de ganancia- es total. Justamente por eso -porque el contribuyente puede probar esa inexistencia- la de los puntos 1 y 2 del art. 107 es parcial. Por tanto la sentecia concluye que será posible liquidar el Impuesto de Plusvalía sin perjuicio de que el contribuyente pueda alegar la no sujeción por falta de incremento real de valor del  inmueble. 

El TS no se para aquí y considera que corresponde al contribuyente la prueba de la inexistencia. Argumenta que se ha de aplicar aplica del art. 105 LGT “conforme al cual «quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo», y también porque la STC 59/2017 declaró inconstitucional el art. 110.4 LHL, “al impedir a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica”. Este último argumento no me parece convincente: que una norma sea nula por impedir alegar la falta de incremento no significa que a falta de norma alguna sobre como determinar si existe esa ganancia sea el contribuyente el obligado la prueba.

Cuando el TS trata de aclarar como debe proceder el contribuyente, no es muy claro a mi juicio:

En principio dice que “podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas”. Pero al añadir que puede “(b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios” parece indicar que esos indicios han de ser complementados por una tasación pericial. Y la referencia que también puede “(c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT” añade confusión a qué debe hacer el contribuyente.

Creo que la interpretación correcta es que la administración no podría rechazar sin más esas el principio de prueba aportado, salvo que ella pruebas para desvituarlas, pues la STS dice que “deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones”.

Lo que sucede es que esto en la práctica no creo que se dearrolle así, pues como dice la propia sentencia  la valoración de la prueba la efectúa la propia administración. Lo normal es que el esfuerzo inicial del contribuyentes sea inútil y que en la práctica solo tendrá el recurso administrativo y judicial. Su situación es de absoluta inseguridad jurídica, y la idea de que la administración va realmente a valorar la prueba presentada con la liquidación, ilusoria.

La STS además deja muchos temas sin resolver.

El primero es el de la desproporción del impuesto cuando la ganancia sea mínima, a lo que se refiere la propia sentencia sin ofrecer solución: “pudieran darse casos en los que la plusvalía realmente obtenida por el obligado tributario fuera tan escasa que la aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL pudiera suscitar dudas desde la perspectiva del artículo 31.1 CE”.

Otra cuestión es cuando si para determinar el incremento hay que tener en cuenta la depreciación monetaria o se pueden sumar gastos e impuestos al valor de adquisición. Si atendemos a que la ratio decidendi de la STC -que tanto cita el TS- es el principio de capacidad económica, es evidente que la respuesta debe ser afirmativa, pero me hubiera encantado que verlo en la sentencia.

Pienso que nadie con sentido común podía esperar que el TS confirmara la nulidad de todas las liquidaciones de plus-valía no prescritas, y estoy de acuerdo con el TS en que esa no era la voluntad del TC, ni seguramente hubiera sido justo. Pero a mi juicio la STS deja a los contribuyentes que de verdad no han obtenido ganancias a merced de unas administraciones que abusarán de esta doctrina, de sus mayores medios y de la autotutela administrativa para cobrar cuando no deben.

Continúa el “jaleo” de los gastos hipotecarios

La Sala Primera del Tribunal Supremo ha vuelto a sorprendernos en la que ya es, con todo los méritos, la materia de moda de la litigación civil: las cláusulas abusivas. Durante los últimos años, han sido demasiados los desconciertos e incertidumbres que los operadores jurídicos hemos tenido que sufrir en este ámbito. Como ejemplo más reciente y significativo, baste recordar lo que se ha escrito en este blog sobre el culebrón de las cláusulas suelo, tanto en la vertiente de la transparencia material (ver aquí), como en lo relativo a las consecuencias derivadas de la declaración de nulidad (ver aquí).

Ahora llega el turno de los gastos hipotecarios. La semana pasada conocíamos el texto completo de la STS núm. 148/2018, de 15 de marzo, cuyo contenido esencial ya había sido anunciado a finales de febrero (con un contenido similar: STS núm. 147/2018). Ninguna sorpresa en cuanto al fondo de la resolución. La Sala Primera ha optado por zanjar la controversia en torno a la atribución de los gastos derivados del impuesto de transmisiones patrimoniales (ITP) y actos jurídicos documentados (IAJD), acudiendo al tenor literal de las normas tributarias, tanto legales como reglamentarias  (LITPAJD y RITPAJD). En esencia, estos son los puntos principales respecto de la cuestión debatida: (i) la cláusula que atribuye el pago de todos los gastos e impuestos a la prestataria es abusiva y, por tanto, nula de pleno derecho; (ii) por lo que respecta al impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídico documentados, su pago corresponderá a quien la normativa fiscal atribuya en cada caso la condición de sujeto pasivo.

Vaya por delante que la tesis de fondo no me convence y me genera serias dudas a propósito del principio de efectividad que establece la Directiva 93/13. Sin embargo, me voy a centrar  en algunas cuestiones formales de la sentencia que resultan ciertamente inquietantes. La STS de 23 de diciembre de 2015 (ver aquí) tuvo importantísimas consecuencias prácticas  en el ámbito de la litigación en masa. Entre otras, trajo consigo el desencadenamiento de una avalancha de procedimientos judiciales, cuyos expedientes se encuentran, en buena medida, amontonados en los mal llamados juzgados de cláusulas suelo. Y como ya ocurriera con las cláusulas suelo, el caos se ha adueñado de la jurisprudencia menor, ofreciéndose en cada juzgado una solución diferente (ver aquí).

Más de tres años después de que se dictase aquella resolución, con la intención (creo) de poner una venda en la herida, llega una nueva sentencia, confusa, escasamente fundada y que genera interrogantes. En realidad, la Sala Primera viene aclarar que nunca dijo lo que en realidad sí dijo. Explico el trabalenguas.

Leyendo el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia, pudiera parecer que el jaleo que se ha montado en torno a la cláusula de gastos se debe, en realidad, a una errónea interpretación por parte de los operadores jurídicos (principalmente, abogados, jueces y magistrados de instancia) de la citada Sentencia de 23 de diciembre de 2015. Dice la Sala que en aquella ocasión no se pronunció sobre el resultado concreto de la atribución de gastos de la hipoteca entre las partes sino que únicamente se limitó a declarar abusivo (en el marco de una acción colectiva) que se imputaran indiscriminadamente al consumidor todos los gastos e impuestos derivados de la operación. Al parecer, todos leímos y entendimos algo que en realidad la sentencia no decía.

Respecto de los tributos, dice la Sala que “lo que se reprochó [en la Sentencia de 23 de diciembre de 2015] es que se atribuyeran en todo caso al consumidor el pago de todos los impuestos o tasas, cuando según la legislación los sujetos pasivos pueden ser diferentes” (FD 4). Más adelante, establece:

“[…] dijimos en la mencionada sentencia, la entidad prestamista no queda siempre y en todo caso al margen de los tributos […], sino que, al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, será sujeto pasivo en lo que se refiere a la expedición de las copias, actas y testimonios que interese […]” (FD 5).

¿Es cierto que en 2015 la Sala Primera del Tribunal Supremo se limitó a pronunciarse en estos términos respecto del ITPAJD? Resolvamos la duda. Esto decía la STS de 23 de diciembre de 2015 en el Fundamento de Derecho Quinto:

“[…] la entidad prestamista no queda al margen de los tributos que pudieran devengarse con motivo de la operación mercantil, sino que, al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, será sujeto pasivo en lo que se refiere a la constitución del derecho y, en todo caso, la expedición de las copias, actas y testimonios que interese y que, a través de la cláusula litigiosa, carga indebidamente sobre la otra parte contratante […]”.

La diferencia entre ambos textos, a pesar de que pudiera pasar inadvertida, tiene una extraordinaria importancia. En la Sentencia de 23 de diciembre de 2015 no se hacía referencia únicamente y exclusivamente a la “expedición de las copias, actas y testimonios” que pudiera interesar la entidad prestamista, sino que también se hacía referencia a la misma “constitución del derecho” (hecho imponible del ITP conforme ex art. 7.1.b LITPAJD), tres palabras que cambian por completo el significado del planteamiento desde un punto de vista jurídico.

Así las cosas, es posible alcanzar dos conclusiones: (i) en primer lugar, no es cierto que el Tribunal Supremo se limitase en 2015 a declarar la abusividad de la cláusula de gastos, sino que también se refirió a una cuestión propia del derecho tributario –el sujeto pasivo del ITPAJD-, de un modo impreciso y en sentido contrario a lo establecido previamente por la Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo; (ii) y en segundo lugar, tampoco es cierto que en aquella ocasión la Sala hiciese solo referencia a la expedición de copias actas y testimonios, sino que la Sentencia de 2015 estableció –aunque pudiéramos admitir que se tratase de un obiter dictum– que el prestamista sería sujeto pasivo del ITPAJD al menos respecto de la constitución de la hipoteca.

Mi primera conclusión es, por tanto, que la Sala Primera rectifica su propio error pero se resiste a reconocerlo (conducta típica de la condición humana). Como señala en la Sentencia comentada en el Fundamento de Derecho Sexto, “la jurisdicción civil no puede enjuiciar si le parece adecuada la determinación del sujeto pasivo obligado al pago del impuesto […] la determinación de quién es el sujeto pasivo de un impuesto es una cuestión legal, de carácter fiscal o tributario, que no puede ser objeto del control de transparencia o abusividad”. Para este viaje no hacían falta estas alforjas. Pero presten atención a la paradoja. Si la jurisdicción civil no tenía nada que decir respecto del sujeto pasivo del impuesto, ¿por qué entonces en el apartado (ii) del fallo se establece quién será el sujeto pasivo en cuatro supuestos diferenciados?

Conviene recordar que el artículo 1.6 de nuestro Código Civil, atribuye a la jurisprudencia la función de complementar el ordenamiento jurídico por medio de la doctrina que, de modo reiterado, establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar las fuentes del derecho (ley, costumbre y principios generales del derecho). Este precepto, junto con los artículos 9.3, 14 y 123 de la Constitución, determina que el Tribunal Supremo tiene, entre otras, la función de establecer la correcta interpretación de las normas con el fin de garantizar la seguridad jurídica y la igualdad en la aplicación de la ley. En mi modesta opinión, resoluciones como la comentada, en línea con las idas y venidas de los últimos años en materia de cláusulas abusivas, en nada ayudan al cumplimiento de esa función nomofiláctica que el Ordenamiento jurídico atribuye al Tribunal Supremo.

La Sentencia del TS de 26 de febrero de 2018: la retribución de los consejeros ejecutivos.

  1. Introducción.

El pasado día 26 de febrero de 2018, el Tribunal Supremo dictó la ya polémica Sentencia que sienta la interpretación de los artículos 217 y 249 Ley de Sociedades de Capital (“TRLSC”) sobre la retribución de los administradores y, en concreto, sobre la fijación del sistema de retribución y la limitación de su importe de los consejeros delegados o ejecutivos, sometiendo dichos extremos al principio de la “reserva estatutaria”, es decir, a lo que establezcan los estatutos sociales de la sociedad y la junta de socios.

Se trata de un pronunciamiento esperado con expectación, ya que es la primera vez que el Tribunal Supremo se posiciona desde la reforma de la TRLSC introducida por la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, que dio nuevas redacciones a los artículos mencionados, y que, a la sazón, ha provocado este cambio de corriente.

  1. Situación antes del pronunciamiento del Tribunal Supremo.

Hasta antes de la sentencia, las Resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado (“RDGRN”), en cuyos razonamientos se apoya en buena medida la jurisprudencia recaída hasta el momento, mantenía una corriente totalmente opuesta a la sostenida ahora por el Supremo. Así, verbigracia, RDGRN de 10 de mayo de 2016 o 17 de junio de 2016, que distinguían entre órganos de administración simples y colegiados, afectando la reserva estatutaria del artículo 217 TRLSC de la forma siguiente:

  • Órganos simples: deben constar el sistema y límite de la retribución de los administradores en estatutos.
  • Órganos Colegiados (consejos de administración):
    • Consejero con función meramente deliberativa: debería ser incluida igualmente en estatutos.
    • Consejero con función ejecutiva: no se exigía que la retribución se regulara en estatutos. Las labores ejecutivas se entendían como una función adicional, siendo suficiente la suscripción del contrato de administración del artículo 249.3 TRLSC, aprobado por el consejo de administración.
  1. Cambio de interpretación con la Sentencia del Tribunal Supremo.

3.1. Pues bien, el Tribunal Supremo amplía el ámbito de aplicación del artículo 217 TRLSC para la fijación de la retribución de los consejeros delegados o ejecutivos aun en contra del sentido o tenor literal de la norma cuando se refiere a “los administradores en su condición de tales”, entendiendo hasta el momento, tanto la doctrina como la jurisprudencia recaída, que era esta precisamente la expresión que provocaba la alternatividad entre los artículos 217 y 249 TRLSC, y no el carácter cumulativo que ahora defiende el alto tribunal. De este modo, señala el Supremo que “este precepto [217 TRLSC] exige la constancia estatutaria del carácter retribuido del cargo de administrador y del sistema de remuneración, cuestión objeto de este recurso, para todo cargo de administrador, y no exclusivamente para una categoría de ellos. […]

La condición del administrador no se circunscribe al ejercicio de facultades o funciones de carácter deliberativo o de supervisión, sino que son inherentes a su cargo tanto las facultades deliberativas como las ejecutivas. De ahí que el art. 209 TRLSC prevea, con carácter general, que «es competencia de los administradores la gestión y la representación de la sociedad en los términos establecidos en esta ley. […]

Si algunos miembros del consejo de administración ejercen funciones ejecutivas lo hacen en su condición de administradores, porque solo en calidad de tales pueden recibir la delegación del consejo.”

Los argumentos utilizados, además de la interpretación sistemática que realiza con los artículos 218 y 219 TRLSC, se antojan, en mi opinión, un tanto superfluos, toda vez que expresiones como que dichos preceptos “son típicos conceptos retributivos de los consejeros delegados o ejecutivos” o, abogando por las recomendaciones de la Comisión Europea, defendiendo que se refieren “respecto de las sociedades cotizadas, pero no existen razones para adoptar un criterio distinto en las sociedades no cotizadas”, no son suficientes para derribar la literalidad y el sentido gramatical del artículo 217 -en su relación con el 249 TRLSC-, en cuya redacción, el legislador parece haber pretendido una diferenciación cuando hasta en dos ocasiones (apartados 2 y 3) se refiere no a todos los administradores, sino a los que lo son “en su condición de tales”. Por otro lado, y sin perjuicio de lo anterior, dicho precepto induce manifiestamente a error, y debiera ser subsanado en modificaciones futuras.

3.2. Igualmente, acude el Supremo al espíritu de la norma para fundamentar su decisión -tendente a una mayor participación de la junta de socios en contraposición con el consejo de administración-, lo cual parece tener bastante sentido ya que, como dice en su preámbulo la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, que modificó los preceptos tratados, el objetivo de la misma reside en “reforzar su papel [de la junta general] y abrir cauces para fomentar la participación accionarial”, o cuando dice: “la Ley obliga a que los estatutos sociales establezcan el sistema de remuneración de los administradores por sus funciones de gestión y decisión, con especial referencia al régimen retributivo de los consejeros que desempeñen funciones ejecutivas. Estas disposiciones son aplicables a todas las sociedades de capital”. Sin duda aplicar el artículo 217 TRLSC solo a los consejeros no delegados iría contra el espíritu normativo enunciado. Todo ello concuerda con la conclusión final que se hace en la sentencia, que aboga por preservar las “debidas garantías para los socios, que no deben verse sorprendidos por remuneraciones desproporcionadas, no previstas en los estatutos y por encima del importe máximo anual que la junta haya acordado para el conjunto de los administradores sociales.”

3.3. No obstante lo anterior, esta espontánea protección al minoritario puede que comprometa la autonomía de la voluntad pactada en el contrato social, pues el cambio doctrinal protagonizado por el tribunal provocará que los socios de aquellas sociedades cuyos estatutos no cumplan con el artículo 217 TRLSC en la interpretación dada por esta sentencia, tengan vía abierta para acudir a los juzgados a fin de lograr el cambio estatutario en lo concerniente a la retribución de los consejeros, aun en contra de los pactos y condiciones que los socios fundadores juzgaron conveniente establecer en virtud de la libertad de pacto del artículo 28 TRLSC. No olvidemos que las consecuencias de esta resolución avocan a una actualización de estatutos sociales por parte de numerosas sociedades de capital en nuestro país.

3.4. Por último, y no menos importante, es preciso detenerse en las consecuencias de esta nueva tendencia para con la famosa teoría del vínculo, según la cual tanto las funciones de deliberación y control como las directivas y ejecutivas eran inherentes al cargo de administrador y, por lo tanto, el administrador no podía cobrar por la vía de alto directivo las funciones que tenía que realizar en su condición de administrador. La repercusión de la interpretación adoptada por el tribunal parece que confirma dicha teoría y elimina todo atisbo de duda, pues cuando se requiere de la junta de socios para fijar el sistema de retribución y los límites del importe máximo de la misma para todos los tipos de consejeros, ejecutivos o no ejecutivos, se homogeniza la relación mercantil existente entre el administrador –de cualquier clase- y la sociedad, aunque para el consejero delegado se requiera además de la suscripción de un contrato donde se detallen “todos los conceptos por los que pueda obtener una retribución por el desempeño de funciones ejecutivas” ex artículo 249.4 TRLSC.

  1. Conclusión.

En conclusión, la Sentencia del Tribunal Supremo (aunque se trate de jurisprudencia no reiterada y no dictada en Pleno), por la que se confirma el sistema monista del órgano de administración en nuestro sistema y amplía el ámbito de aplicación del artículo 217 TRLSC a cualquier tipo de consejero, parece no estar exenta de polémica por la gran repercusión que la misma tendrá en el tráfico mercantil de gran número de sociedades, que se deberán plantear la modificación de estatutos si los mismos no contemplan el sistema de retribución y sus límites en caso de que el cargo de consejero –delegado o no delegado- sea retribuido, y aun en contra del sentido literal del propio TRLSC.